DEDUCCIONES EN IMPUESTO SOBRE LA RENTA

Fuente /// C.P. y M.I. J. César García Chavarría.

Si bien es cierto, en la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) no existen requisitos para acumular un ingreso, si no que por el solo hecho de obteneros, se deberán acumular, por el contrario, en el mundo de las deducciones, es necesario cubrir una gran cantidad de requisitos para que “pueda proceder su disminución a los ingresos.

Es por esta situación que la fiscalización de todo contribuyente está enfocada en las Deducciones Autorizadas, pues de acuerdo al legislador, son estos conceptos en donde se encuentra enfocada toda “planeación fiscal” y sobretodo, toda “Evasión fiscal”.

Desde esta perspectiva es claro ver diferentes tipos de deducciones

ENFOQUE DEL ORIGEN ENFOQUE FISCAL
I ESTRUCTURALES

II NO ESTRUCTURALES

I PERMITIDAS O AUTORIZADAS (CON REQUISITOS)

II PROHIBIDAS, NO DEDUCIBLES  O LIMITADAS

Como primera parte de Deducciones, podemos señalar que la SCJN ha referido la existencia de dos tipos de deducciones: las Estructurales, y las No estructurales: La primera de ellas atiende a que deben considerarse por acatar el principio de proporcionalidad tributaria para que el Impuesto resultante se ajuste a la capacidad contributiva del contribuyente (En otras palabras, son las necesarias para que se genere un ingreso del contribuyente); y las No estructurales, atienden a beneficios o preferencias para la reducción de tributos, (es decir, no implica que sean necesarias o indispensables o no generen ingresos, tales como donativos) tal como se señala a continuación:

DEDUCCIONES ESTRUCTURALES Y NO ESTRUCTURALES

DEDUCCIONES. CRITERIOS PARA DISTINGUIR LAS DIFERENCIAS ENTRE LAS CONTEMPLADAS EN LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, A LA LUZ DEL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA CONSAGRADO EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL. De la interpretación sistemática de la Ley del Impuesto sobre la Renta pueden observarse dos tipos de erogaciones: a) las necesarias para generar el ingreso del contribuyente, las cuales deben ser reconocidas por el legislador, sin que su autorización en la normatividad pueda equipararse con concesiones graciosas, pues se trata de una exigencia del principio de proporcionalidad en materia tributaria, en su implicación de salvaguardar que la capacidad contributiva idónea para concurrir al sostenimiento de los gastos públicos, se identifique con la renta neta de los causantes. Ello no implica que no se puedan establecer requisitos o modalidades para su deducción, sino que válidamente pueden sujetarse a las condiciones establecidas por el legislador, debiendo precisarse que dicha decisión del creador de la norma se encuentra sujeta al juicio de razonabilidad, a fin de que la misma no se implemente de tal manera que se afecten los derechos de los gobernados; b) por otra parte, se aprecia que aquellas erogaciones en las que no se observe la característica de ser necesarias e indispensables, no tienen que ser reconocidas como deducciones autorizadas pues su realización no es determinante para la obtención del ingreso; no obstante ello, el legislador puede implementar mecanismos que permitan deducir cierto tipo de gastos que no sean estrictamente necesarios, ya sea en forma total o en parte -lo cual también suele obedecer a su aspiración de conseguir ciertas finalidades que pueden ser de naturaleza fiscal o extrafiscal-, pero sin tener obligación alguna de reconocer la deducción de dichas erogaciones, pues no debe perderse de vista que se trata del reconocimiento de efectos fiscales a una erogación no necesariamente vinculada con la generación de ingresos. Un ejemplo de este tipo de desembolsos son los donativos deducibles, las deducciones personales de las personas físicas, o bien, ciertos gastos de consumo, como acontece con los efectuados en restaurantes. La deducibilidad de dichas erogaciones es otorgada -no reconocida- por el legislador y obedece a razones sociales, económicas o extrafiscales[1].

De la misma manera, puede observarse lo anteriormente señalado con lo siguiente:

DEDUCCIONES ESTRUCTURALES Y NO ESTRUCTURALES. RAZONES QUE PUEDEN JUSTIFICAR SU INCORPORACIÓN EN EL DISEÑO NORMATIVO DEL CÁLCULO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA. Conforme a la tesis 1a. XXIX/2007, de rubro: “DEDUCCIONES. CRITERIOS PARA DISTINGUIR LAS DIFERENCIAS ENTRE LAS CONTEMPLADAS EN LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, A LA LUZ DEL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA CONSAGRADO EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL.“, la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha distinguido entre dos tipos de deducciones en materia de impuesto sobre la renta. Ahora bien, en un avance progresivo sobre lo sostenido en dicho criterio, puede abonarse, diferenciando dos tipos de deducciones: 1. Estructurales, identificadas como figuras sustractivas o minorativas que tienen como funciones, entre otras, subjetivizar el gravamen, adecuándolo a las circunstancias personales del contribuyente; frenar o corregir los excesos de progresividad; coadyuvar a la discriminación cualitativa de rentas; o bien, rectificar situaciones peculiares derivadas de transferencias de recursos que son un signo de capacidad contributiva. En este rubro se ubican las deducciones que, por regla general, el legislador debe reconocer en acatamiento al principio de proporcionalidad tributaria para que el impuesto resultante se ajuste a la capacidad contributiva de los causantes. Ahora bien, los preceptos que reconocen este tipo de deducciones son normas jurídicas no autónomas -dada su vinculación con las que definen el presupuesto de hecho o los elementos de gravamen-, que perfilan los límites específicos del tributo, su estructura y función, se dirigen a coadyuvar al funcionamiento de éste y, en estricto sentido, no suponen una disminución en los recursos del erario, pues el Estado únicamente dejaría de percibir ingresos a los que formalmente parece tener acceso, pero que materialmente no le corresponden; de ahí que estas deducciones no pueden equipararse o sustituirse con subvenciones públicas o asignaciones directas de recursos, ya que no tienen como finalidad prioritaria la promoción de conductas, aunque debe reconocerse que no excluyen la posibilidad de asumir finalidades extrafiscales. 2. No estructurales o “beneficios”, las cuales son figuras sustractivas que también auxilian en la configuración de las modalidades de la base imponible del impuesto sobre la renta pero que, a diferencia de las estructurales, tienen como objetivo conferir o generar posiciones preferenciales, o bien, pretender obtener alguna finalidad específica, ya sea propia de la política fiscal del Estado o de carácter extrafiscal. Estas deducciones son producto de una sanción positiva prevista por una norma típicamente promocional y pueden suscribirse entre los denominados “gastos fiscales”, es decir, los originados por la disminución o reducción de tributos, traduciéndose en la no obtención de un ingreso público como consecuencia de la concesión de beneficios fiscales orientados al logro de la política económica o social; tales deducciones sí pueden equipararse o sustituirse por subvenciones públicas, pues en estos beneficios se tiene como objetivo prioritario plasmar criterios de extrafiscalidad justificados en razones de interés público[2].

Ahora bien, la ley del impuesto sobre la renta, refiere tipos de deducciones, entre los cuales destacamos:

I DEDUCCIONES AUTORIZADAS (PERMITIDAS) ART 25 LISR.

  1. Devoluciones.
  2. Costo de lo Vendido.

Artículo 39 LISR. El costo de las mercancías que se enajenen, así como el de las que integren el inventario final del ejercicio, se determinará conforme al sistema de costeo absorbente sobre la base de costos históricos o predeterminados. En todo caso, el costo se deducirá en el ejercicio en el que se acumulen los ingresos que se deriven de la enajenación de los bienes de que se trate.

COSTO ESTIMADO

Regla 3.2.4. RMF 2016. Los contribuyentes del Título II de la Ley de lISR, que realicen las actividades empresariales a que se refiere el artículo 16 del CFF y obtengan ingresos por el cobro total o parcial del precio o por la contraprestación pactada o por concepto de anticipos, relacionados directamente con dichas actividades y no estén en los supuestos a que se refiere el artículo 17, fracción I, incisos a) y b) de la misma Ley, en lugar de considerar dichos cobros o anticipos como ingresos del ejercicio en los términos del artículo 17, fracción I, inciso c) de la citada Ley, podrán considerar como ingreso acumulable del ejercicio el saldo que por los mismos conceptos tengan al cierre del ejercicio fiscal de que se trate, del registro a que se refiere el párrafo siguiente, pudiendo deducir en este caso, el costo de lo vendido estimado que corresponda a dichos cobros o anticipos.

El costo de lo vendido estimado correspondiente al saldo del registro de los cobros totales o parciales y de los anticipos que se tengan al cierre del ejercicio fiscal de que se trate, que no estén en los supuestos a que se refiere el artículo 17, fracción I, incisos a) y b) de la Ley del ISR, se determinará aplicando al saldo del registro a que se refiere el segundo párrafo de esta regla, el factor que se obtenga de dividir el monto del costo de lo vendido deducible del ejercicio fiscal de que se trate, entre la totalidad de los ingresos obtenidos en ese mismo ejercicio, por concepto de enajenación de mercancías o por prestación de servicios, según sea el caso.

Mercancías obsoletas.

El costo (de lo vendido) se deducirá en el ejercicio en el que se acumulen los ingresos que se deriven de la enajenación de los bienes.

III. Gastos.

Deducción de erogaciones mayores a $2,000.00 sin necesidad de estar bancarizadas

Regla 3.3.1.3. RMF 2016. Para los efectos del artículo 27, fracción III de la Ley del ISR, se considera que el requisito de deducibilidad consistente en que los pagos cuyo monto exceda de $2,000.00 (Dos mil pesos 00/100 M.N.), se efectúen mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de monederos electrónicos autorizados por el SAT, sólo es aplicable a las obligaciones que se cumplan o se extingan con la entrega de una cantidad en dinero, por lo que están exceptuados aquellos casos en los cuales el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier otra forma de extinción de las obligaciones que den lugar a las contraprestaciones.

  1. Inversiones.

DEPRECIACIÓN DE ACTIVOS Y DEDUCCIÓN DE INVERSIONES. SU DIFERENCIA.

Depreciación: NIFC-6: Es la distribución sistemática y razonable en resultados del monto depreciable de un componente a lo largo de su vida útil; por demérito, deterioro uso o desgaste.

Vida útil es:

  1. a) El periodo durante el cual se espera que un activo esté disponible para su uso y pueda generar ingresos para la entidad; o
  2. b) El periodo en el que se espera obtener del activo por su funcionamiento cierto número de unidades de producción o similares para la entidad.

Métodos de depreciación: pueden ser clasificados como (Apéndice A de la NIFC-6):

  1. a) métodos de actividad:
  2. i) método de unidades producidas o de uso,
  3. ii) método de horas trabajadas;
  4. b) método de línea recta;
  5. c) métodos de cargos decrecientes:
  6. i) método de suma de números dígitos,
  7. ii) método de saldos decrecientes:
  • Método de saldo con doble declinación,
  • Método de saldo con declinación a 150%;
  1. d) métodos de depreciación especial:
  2. i) métodos de grupo y compuestos,
  3. ii) métodos híbridos o de combinación

Deducción de Inversiones: Es la deducción por ejercicio de algún concepto catalogado como activo fijo pero aplicando los por cientos y límites establecidos en ley:

PASAN A REQUISITOS ART 27 LISR

Estrictamente indispensable ¿Qué es?

RENTA. INTERPRETACIÓN DEL TÉRMINO “ESTRICTAMENTE INDISPENSABLES” A QUE SE REFIERE EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN I, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2002).

El precepto citado establece que las deducciones autorizadas por el título II, relativo a las personas morales, entre otros requisitos, deben ser “estrictamente indispensables” para los fines de la actividad del contribuyente. Ahora bien, la concepción genérica de dicho requisito se justifica al atender a la cantidad de supuestos que en cada caso concreto pueden recibir aquel calificativo; por tanto, como es imposible definir todos los supuestos factibles o establecer reglas generales para su determinación, dicho término debe interpretarse atendiendo a los fines de cada empresa y al gasto específico de que se trate. En tales condiciones, el carácter de indispensable se encuentra vinculado con la consecución del objeto social de la empresa, es decir, debe tratarse de un gasto necesario para que se cumplimenten en forma cabal sus actividades, de manera que de no realizarlo, éstas tendrían que disminuirse o suspenderse; de ahí que el legislador únicamente permite excluir erogaciones de esa naturaleza al considerar la capacidad contributiva del sujeto, cuando existan motivos de carácter jurídico, económico y/o social que lo justifiquen[3].

Amparadas con CFDI,

Fracción III del 27 LISR señala que deben estar amparadas con un comprobante fiscal y que los pagos cuyo monto exceda de $2,000.00 se efectúen mediante transferencia electrónica de fondos desde cuentas abiertas a nombre del contribuyente en instituciones que componen el sistema financiero y las entidades que para tal efecto autorice el Banco de México; cheque nominativo de la cuenta del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito, de servicios, o los denominados monederos electrónicos autorizados por el Servicio de Administración Tributaria.

Tratándose de la adquisición de combustibles para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, el pago deberá efectuarse en la forma señalada en el párrafo anterior, aun cuando la contraprestación de dichas adquisiciones no exceda de $2,000.00.

Pero ¿qué sucede si el Proveedor o tercero, esta “NO LOCALIZADO”? = Rechazo de deducibilidad.

Es evidente que se pudiera rechazar la deducción, sin embargo un beneficio para todo contribuyente se ve claro cuando la autoridad permite amparar las deducciones con el Comprobante Fiscal Digital que posee, y el que el tercero esté como no localizado, no es una atribución de carácter obligatorio al contribuyente.

COMPROBANTES FISCALES EXPEDIDOS POR UN CONTRIBUYENTE QUE SE ENCUENTRA COMO NO LOCALIZADO PARA EFECTOS DEL REGISTRO FEDERAL DE CONTRIBUYENTES, SON APTOS PARA AMPARAR DEDUCCIONES Y ACREDITAMIENTOS.- En términos de los artículos 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, 6 primer párrafo fracción IV primer párrafo, de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única y 5 primer párrafo fracción I, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigentes en 2009, las deducciones y acreditamientos deberán estar amparadas con comprobantes que reúnan los requisitos fiscales. Por su parte, el artículo 29 primer, segundo, tercer y penúltimo párrafos, del Código Fiscal de la Federación vigente en 2009, establece que los comprobantes fiscales deben ser impresos en los establecimientos que autorice para ello la Secretaría de Hacienda y Crédito Público; asimismo, que quien los utilice deberá cerciorarse de que el nombre, denominación o razón social y clave del Registro Federal de Contribuyentes de quien aparece en los mismos son correctos, así como verificar que el comprobante contenga los requisitos indicados en el artículo 29-A, del propio Código. En ese tenor, cumplidos los requisitos de referencia, aun cuando los comprobantes fiscales fueran expedidos por un contribuyente que se encuentra como no localizado para efectos del Registro Federal de Contribuyentes, son aptos para amparar deducciones y acreditamientos, toda vez que la persona a favor de la que se expide el comprobante fiscal, no está obligada a cerciorarse de la condición que guarda el contribuyente emisor del comprobante, pues tal extremo no está considerado como requisito que deba cumplir el comprobante fiscal en términos de los artículos 29 y 29-A del Código Fiscal de la Federación, sino solo a cerciorarse de la identidad del emisor del comprobante[4].

Estar debidamente registradas en Contabilidad = Nuevo concepto extenso de la Contabilidad (Artículo 28 CFF)

Tratándose de los siguientes gastos, que efectivamente estén pagados dentro del ejercicio de que se trate.

A personas Físicas

A personas morales (coordinados) y a personas físicas dedicadas al auto transporte terrestre.

A Asociaciones o Sociedades Civiles

A las que presten servicios de suministro de Agua potable para el uso doméstico o de recolección de basura doméstica que obtengan los organismos descentralizados, los concesionarios, permisionarios o empresas autorizadas para proporcionar dichos servicios.

A quienes reciban donativos.

Plazo máximo para cumplir los requisitos de las deducciones

Que al realizar las operaciones correspondientes o a más tardar el ultimo día del ejercicio se reúnan los requisitos que para cada deducción en particular establece la ley. Fracción XVIII del Artículo 27 LISR.

Además, la fecha de expedición de los comprobantes fiscales de un gasto deducible deberá corresponder al ejercicio por el que se efectúa la deducción.

II “NO DEDUCIBLES” (PROHIBIDAS Y LIMITADAS) ART. 28

Principales gastos No Deducibles:

ISR y contribuciones a cargo de terceros.

Gastos relacionados con los ingresos exentos e inversiones no deducibles.

Obsequios y atenciones a terceros

Gastos de viaje (Sólo con requisitos serán deducibles)

Consumos en restaurantes de la localidad, bares y comedores (deducción permitida pero limitada)

El 53% de los ingresos exentos de ISR para los trabajadores.

 

DISTINCIÓN OBLIGADA

NO DEDUCIBLE GASTO SIN REQUISITO FISCAL
Expresamente está prohibida su deducción en lo señalado por el 28 LISR y aunque se reúnan todos los requisitos de deducibilidad, esta no procede.

 

Causas: Por caer en los supuestos señalados en el 28 LISR.

Gasto deducible que no reúne requisitos fiscales: Podría deducirse con sus requisitos: (Comprobante, bancarizado, retención de Impuestos, traslación de IVA, etc)

 

Causas: Cuando se efectúa un gasto

No se recibe el Comprobante

Se recibe el comprobante pero sin un requisito

Se omite cualquier otro requisito (Traslado de IVA, retención y entero de impuestos, et)

 

Para mayor información al respecto, consulta de información, boletines y solicitud de servicios contáctenos a través de nuestros sitios web, o bien a los teléfonos (01 55) 2453-6525 y 2453-6526.

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División de estrategia Fiscal en la Firma

Hersa Estrategia Fiscal & Jurídica

[1] 165832. 1a./J. 103/2009. Primera Sala. Novena Época. Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo XXX, Diciembre de 2009, Pág. 108

 

[2] 1007321. 401. Primera Sala. Novena Época. Apéndice 1917-Septiembre 2011. Tomo IV. Administrativa Primera Parte – SCJN Segunda Sección – Fiscal, Pág. 457

[3] Época: Novena Época Registro: 179766 Instancia: Segunda Sala Tipo de Tesis: Aislada Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Tomo XX, Diciembre de 2004 Materia(s): Administrativa Tesis: 2a. CIII/2004 Página: 565

 

[4] Tesis: VII-P-1aS-1284 Página: 116 Época: Séptima Época Fuente: R.T.F.J.F.A. Séptima Época. Año VI. No. 54. Enero 2016 Materia: Sala: Primera Sección Tipo: Precedente

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